Как отражать операции по договору поручительства || Как отражать операции по договору поручительства в бухгалтерском учете должника и кредитора

Гражданско-правовые отношения по договору поручительства

Сторонами договора поручительства являются кредитор и поручитель. Поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства в целом или в части. Так установлено в ст. 361 Гражданского кодекса.

Примечание. Поручитель может отвечать за исполнение обязательства должником в полной мере или частично.

https://www.youtube.com/watch?v=ytpressen-GB

Для рассматриваемого договора обязательна письменная форма. В противном случае договор поручительства будет признан недействительным. Письменная форма договора может быть соблюдена, даже если между кредитором и поручителем не заключен отдельный договор поручительства. Данное требование считается выполненным, если кредитором сделана отметка о принятии поручительства на письменном документе, составленном и подписанном должником и поручителем.

Таким образом, поручитель — это гарант должника перед кредитором. Обязательства должника возникают по отдельному договору. Должник по основному обязательству не является стороной договора поручительства.

Поручителем может выступать лицо, обладающее гражданской правоспособностью. Поручителем не могут быть бюджетные учреждения, государственные унитарные предприятия (ГУПы), филиалы, представительства, поскольку они обладают ограниченной правоспособностью.

Договором поручительства должны быть определены:

  • обязательство, обеспечиваемое поручительством;
  • объем ответственности поручителя (полная или частичная). Если объем ответственности не ограничен договором, то поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, что и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником (п. 2 ст. 363 ГК РФ);
  • обязательства, при которых наступает ответственность поручителя (при неисполнении обязательств должником или ненадлежащем исполнении обязательств);
  • вид ответственности поручителя (солидарная или субсидиарная). Допустим, договором не установлен вид ответственности поручителя. Тогда должник и поручитель отвечают перед кредитором солидарно (п. 1 ст. 363 ГК РФ).

Примечание. Поручительство может быть возмездным и безвозмездным. При возмездном поручительстве вознаграждение, как правило, уплачивает должник, для чего между поручителем и должником заключается соответствующее соглашение.

Основаниями для прекращения поручительства являются:

  • прекращение обязательства, обеспеченного поручительством;
  • изменение обязательства, обеспеченного поручительством, в случае изменения этого обязательства, влекущего увеличение ответственности или иные неблагоприятные последствия для поручителя, без согласия последнего;
  • перевод на другое лицо долга по обеспеченному поручительством обязательству, если поручитель не дал кредитору согласия отвечать за нового должника;
  • отказ кредитора от принятия надлежащего исполнения, предложенного должником или поручителем;
  • истечение срока поручительства.

Буква закона. Срок поручительства

Как правило, срок поручительства устанавливается в договоре поручительства. Предположим, такой срок не установлен. Тогда поручительство прекращается, если кредитор в течение года со дня наступления срока исполнения обеспеченного поручительством обязательства не предъявит иска к поручителю.

В случае, когда срок исполнения основного обязательства не указан и не может быть определен или определен моментом востребования, поручительство прекращается, если кредитор не предъявит иска к поручителю в течение двух лет со дня заключения договора поручительства. Такие правила установлены в п. 4 ст. 367 ГК РФ.

Как уже отмечалось, обязательство поручительства является дополнительным по отношению к основному обязательству. Следовательно, если основной договор, сторонами которого являются должник и кредитор, признается недействительным, то и договор поручительства также недействителен.

Как отражать операции по договору поручительства || Как отражать операции по договору поручительства в бухгалтерском учете должника и кредитора

Примечание. Недействительность поручительства не влечет недействительности основного обязательства, обеспеченного поручительством.

Должник, исполнивший обязательство, обеспеченное поручительством, обязан немедленно уведомить об этом поручителя. В противном случае поручитель, в свою очередь исполнивший обязательство, вправе взыскать с кредитора неосновательно полученное либо предъявить регрессное требование к должнику (ст. 366 ГК РФ).

Если обязательство исполнил поручитель, к нему переходят права кредитора по этому обязательству и права, принадлежавшие кредитору как залогодержателю, в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора. Также поручитель вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника.

После исполнения поручителем обязательства кредитор обязан вручить ему документы, удостоверяющие требование к должнику, и передать права, обеспечивающие это требование (ст. 365 ГК РФ).

На практике нередки ситуации, когда поручитель не взимает плату за услуги. Выгода поручителя в таких случаях обусловлена неденежной заинтересованностью. Например, поручителем может выступить аффилированное лицо или контрагент должника. В таких случаях договор на предоставление услуг поручительства между поручителем и должником не заключается.

Напомним, что для целей налогообложения реализацией признается передача права собственности на товары (работы, услуги) как на возмездной, так и на безвозмездной основе. Об этом говорится в ст. 39 НК РФ. Значит, операции по оказанию услуг поручительства на безвозмездной основе признаются объектом налогообложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). В этом случае налоговая база рассчитывается в порядке, предусмотренном в ст. 40 НК РФ.

Кроме того, в налоговом учете экономическая выгода в виде безвозмездно полученных услуг (в данном случае услуг поручительства) признается у должника в качестве внереализационного дохода, исчисляемого исходя из рыночных цен (п. 8 ст. 250 НК РФ).

М.С.Кулакова

Эксперт журнала

«Российский налоговый курьер»

Вознаграждение поручителя и возмещение убытков

В указанной ситуации поручитель не принимает участия в расчетах по основному договору. А значит, никаких гражданско-правовых и налоговых последствий в рамках договора поручительства у его сторон не возникает.

Примечание. Должник, исполнивший обязательство, обеспеченное поручительством, обязан немедленно известить об этом поручителя (ст. 366 ГК РФ).

Если должник выполнил обязательство перед кредитором по основному договору, то учет операций в бухгалтерском учете поручителя и кредитора ограничивается отражением обязательств за балансом.

Предлагаем ознакомиться  Какие последствия при не выполнения договора бронирования недвижимого имущества

Кредитор сумму полученной от поручителя гарантии отражает на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные», а поручитель сумму выданной гарантии — на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Для целей формирования достоверной отчетности важным является вопрос оценки выданных (полученных) обязательств. Если в гарантии не указана сумма, для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.

https://www.youtube.com/watch?v=https:accounts.google.comServiceLogin

На практике зачастую окончательная сумма гарантии неизвестна на дату ее выдачи, то есть на дату отражения операции за балансом. Она может меняться, например, по мере начисления процентов на заемные обязательства должника или по мере погашения должником суммы долга по договору поставки. Таким образом, сумма гарантии, отраженная за балансом, будет корректироваться на сумму изменения величины обязательства должника по основному договору. Такая методология достаточно трудоемкая, однако обеспечивает отражение достоверной информации о размере гарантии.

В учете кредитора и должника сделка по основному договору отражается в обычном порядке.

Пример 1. ЗАО «Танго» является должником по договору займа, заключенному с ООО «Лендер». Заемные средства в размере 100 000 руб. были перечислены заемщику 16 марта 2009 г. Процентная ставка по займу — 10% годовых. Проценты начисляются со следующего дня после получения заемных средств по день погашения долга включительно и уплачиваются одновременно с возвратом основной суммы долга. Срок возврата займа — 18 мая 2009 г. При этом в первую очередь погашаются проценты.

В соответствии с условиями договора в случае невозврата суммы займа (или ее части) в срок заемщик уплачивает заимодавцу пени в размере 0,02% от невозвращенной суммы за каждый день просрочки.

В обеспечение исполнения обязательства заемщика ООО «Лендер» (кредитор) и ООО «Бонд», выступающее поручителем, заключили договор поручительства, согласно которому ООО «Бонд» солидарно с ЗАО «Танго» отвечает за исполнение должником всех обязательств по договору займа.

К моменту возврата займа в соответствии с договором были начислены проценты (для удобства здесь и далее в примерах суммы округляются до рублей):

  • за март 2009 г. — 411 руб. (100 000 руб. x 10% : 365 дн. x 15 дн.);
  • апрель 2009 г. — 822 руб. (100 000 руб. x 10% : 365 дн. x 30 дн.);
  • май 2009 г. — 493 руб. (100 000 руб. x 10% : 365 дн. x 18 дн.).

Общая сумма задолженности заемщика на дату возврата займа составила 101 726 руб. (100 000 руб. 411 руб. 822 руб. 493 руб.).

ЗАО «Танго» 18 мая 2009 г. частично погасило долг в размере 80 000 руб. На сумму остатка — 21 726 руб. (101 726 руб. — 80 000 руб.) ежедневно начисляются пени.

Заемщик полностью расплатился с заимодавцем 27 мая 2009 г. Всего он перечислил 21 819 руб., включая оставшуюся сумму займа — 21 726 руб., проценты за период с 19 по 27 мая 2009 г. — 54 руб. (21 726 руб. x 10% : 365 дн. x 9 дн.) и пени — 39 руб. (21 726 руб. x 0,02% x 9 дн.).

Рассмотрим отражение операций в бухгалтерском учете заемщика, заимодавца и поручителя.

1. ООО «Бонд» (поручитель). Отражение операций по договору поручительства у ООО «Бонд» сводится к учету на забалансовом счете суммы гарантии и ее дальнейшей корректировке, осуществляемой до момента погашения долга заемщиком. Сумма гарантии, отражаемая за балансом, должна быть скорректирована на сумму, погашенную должником, и на сумму пеней, начисленных за просрочку оплаты. Операции по доначислению (уменьшению) суммы выданной гарантии отражаются в учете поручителя на основании информации, предоставленной должником.

16 марта 2009 г.

Дебет 009

  • 100 000 руб. — отражена выдача гарантии;

31 марта 2009 г.

https://www.youtube.com/watch?v=ytcreatorsen-GB

Дебет 009

  • 411 руб. — доначислена сумма гарантии;

30 апреля 2009 г.

Дебет 009

  • 822 руб. — доначислена сумма гарантии;

18 мая 2009 г.

Дебет 009

  • 493 руб. — доначислена сумма гарантии;

Кредит 009

  • 80 000 руб. — уменьшена сумма гарантии;

27 мая 2009 г.

Дебет 009

  • 93 руб. (54 руб. 39 руб.) — увеличена сумма гарантии на начисленные пени и проценты за период с 19 по 27 мая 2009 г.;

Кредит 009

  • 21 819 руб. (21 726 руб. 93 руб.) — списана сумма гарантии с забалансового счета.
  1. ООО «Лендер» (заимодавец). Организация отражает операции как по основному договору, так и по договору поручительства.

16 марта 2009 г.

Дебет 58-3 Кредит 51

  • 100 000 руб. — выдан заем;

Дебет 008

  • 100 000 руб. — отражено получение гарантии.

18 мая 2009 г.

Дебет 76, субсчет «Расчеты по процентам», Кредит 91-1

  • 493 руб. — начислены проценты на дату погашения займа;

Дебет 008

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты по процентам»,

  • 1726 руб. (411 руб. 822 руб. 493 руб.) — погашены заемщиком проценты по займу;

Дебет 51 Кредит 58-3

  • 78 274 руб. (80 000 руб. — 1726 руб.) — погашена заемщиком часть основного долга;

Кредит 008

27 мая 2009 г.

https://www.youtube.com/watch?v=ytpolicyandsafetyen-GB

Дебет 76, субсчет «Расчеты по пеням», Кредит 91-1

  • 39 руб. — начислены пени;
  • 54 руб. — начислены проценты;
  • 54 руб. — погашены проценты;
  • 21 726 руб. — погашен остаток долга;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты по пеням»,

Кредит 008

  • 21 819 руб. — сумма гарантии списана с забалансового счета.

16 марта 2009 г.

Дебет 51 Кредит 66, субсчет «Основной долг»,

  • 100 000 руб. — получен заем;
Предлагаем ознакомиться  Условия расторжения договора аренды нежилого помещения

31 марта 2009 г.

Дебет 91-2 Кредит 66, субсчет «Проценты»,

  • 411 руб. — начислены проценты за март.

18 мая 2009 г.

Дебет 66, субсчет «Проценты», Кредит 51

  • 1726 руб. — погашены проценты;

Дебет 66, субсчет «Основной долг», Кредит 51

  • 78 274 руб. — частично погашен заем.

Дебет 91-2 Кредит 76, субсчет «Расчеты по пеням»,

  • 21 726 руб. — погашен заем;

Дебет 76, субсчет «Расчеты по пеням», Кредит 51

Справка. Учет займов, не оплаченных в срок

Инструкцией по применению Плана счетов установлено, что кредиты и займы, не оплаченные в срок, учитываются обособленно. Поэтому заемщик на сумму непогашенного займа в аналитическом учете должен сделать внутреннюю проводку по счету 66, обеспечив раздельный учет просроченной задолженности. Такая методология соответствовала требованиям п.

6 ПБУ 15/01, согласно которому организация-заемщик по истечении срока платежа обязана обеспечить перевод срочной задолженности в просроченную. При этом перевод задолженности по полученным займам и кредитам в просроченную производился организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.

Начиная с бухгалтерской отчетности 2009 г. действует ПБУ 15/2008. Данный стандарт не требует перевода задолженности с истекшим сроком погашения в состав просроченной. То есть соответствующие проводки теперь не делаются в бухгалтерском учете заемщика. Однако информация о сумме просроченной задолженности может быть признана существенной.

Ответственность поручителя, вытекающая из договора поручения, наступает, если должник не выполнил свои обязательства по основному договору.

Как уже отмечалось, если обязательство исполнил поручитель, к нему переходят права кредитора по этому обязательству в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора. Также поручитель вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника.

https://www.youtube.com/watch?v=upload

Кроме того, после исполнения поручителем обязательства кредитор обязан предоставить ему документы, удостоверяющие требование к должнику, и передать права, обеспечивающие это требование. В свою очередь поручитель выставляет должнику регрессное требование. Причем он вправе требовать от должника всю сумму, выплаченную кредитору, включая причитающиеся по основному договору проценты, штрафы и др.

Рассмотрим подробнее правила налогообложения и бухучета сумм вознаграждения поручителя, возмещения понесенных поручителем убытков и процентов, начисленных на сумму задолженности в качестве санкций.

Вознаграждение за поручительство оплачивается должником на основании соглашения (договор на предоставление услуг поручительства), заключенного между поручителем и должником.

Помимо средств, уплаченных кредитору в связи с выполнением обязательств по основному договору, поручитель вправе требовать от должника возмещения понесенных убытков, а также уплаты процентов за неисполнение должником денежного обязательства перед поручителем (то есть за неперечисление денежных средств поручителю в счет погашения им обязательства должника или задержку такого платежа). Иными словами, требовать уплаты процентов за неправомерное пользование чужими денежными средствами (ст. 395 ГК РФ).

В п. 18 совместного Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 08.10.1998 N 13/14 «О практике применения положений ГК РФ о процентах за пользование чужими денежными средствами» разъяснено, что проценты на основании ст. 395 ГК РФ начисляются на всю выплаченную поручителем за должника сумму, включая убытки, неустойки, уплаченные кредитору проценты и т.д.

Налог на прибыль

Средства, переданные поручителем кредитору в счет исполнения обязательств должника, не признаются расходами для целей налогообложения прибыли как не соответствующие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. В свою очередь, суммы, впоследствии возмещенные должником, не учитываются в составе доходов поручителя (ст. 41 НК РФ).

У должника расходы по сделке, обеспеченной поручительством, учитываются в общем порядке.

Сумма вознаграждения в общем случае учитывается у поручителя в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ). Проценты за неправомерное пользование чужими денежными средствами (ст. 395 ГК РФ), полученные от должника, также включаются во внереализационные доходы (п. 3 ст. 250 НК РФ) на дату их признания должником или на дату вступления в законную силу решения суда — при методе начисления (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Должник в налоговом учете расходы в виде вознаграждения поручителю может включить в состав внереализационных расходов (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), если получение гарантии связано с ведением деятельности, направленной на получение дохода. Например, получение гарантии поручителя обусловлено требованием банка и является условием предоставления кредита, а заемные средства используются на приобретение сырья для производственной деятельности.

Предположим, должник уплачивает поручителю проценты или возмещает иные убытки, понесенные поручителем в связи с исполнением обязательств перед кредитором, такие затраты учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Датой осуществления названных расходов при методе начисления считается дата признания санкций должником либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ). Если должник применяет кассовый метод, он может признать затраты после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Примечание. Обязательными условиями для признания расходов в налоговой базе по налогу на прибыль являются их экономическая оправданность и документальное подтверждение (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Бухгалтерский учет

На основании уведомления поручителя об исполнении обязательства перед кредитором согласно договору поручительства должник списывает задолженность перед кредитором по основному договору и отражает аналогичную задолженность перед поручителем.

Поскольку затраты поручителя, связанные с исполнением обязательства перед кредитором, перевыставляются в порядке регресса, расходы в бухгалтерском учете поручителя не признаются.

Предлагаем ознакомиться  Для чего нужна справка о стаже

https://www.youtube.com/watch?v=ytadvertiseen-GB

Напомним, что согласно п. 16 ПБУ 10/99 расходы отражаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

  • расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  • сумма расхода может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Примечание. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива (п. 16 ПБУ 10/99).

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

В рассматриваемой ситуации условие о наличии уверенности в уменьшении экономических выгод не выполняется, поскольку ожидается, что должник возместит расходы поручителя. Таким образом, в бухучете поручителя отражается не расход, а дебиторская задолженность.

При получении денежных средств от должника в бухгалтерском учете поручителя отражается погашение задолженности дебитором.

У поручителя суммы вознаграждения за поручительство, процентов, начисленных за пользование чужими денежными средствами, возмещения убытков учитываются в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99). Однако сумма вознаграждения может быть учтена и как доход от обычных видов деятельности (согласно положениям учетной политики).

Примечание. Проценты по займу отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (п. 4 ПБУ 15/2008) и учитываются в том периоде, к которому относятся (п. 6 ПБУ 15/2008).

В бухгалтерском учете должник признает названные затраты в составе прочих расходов, например как дополнительные расходы по займам (п. 3 ПБУ 15/2008), если поручительство получено по кредитному (заемному) обязательству.

Примечание. Если получение гарантии связано с приобретением основного средства, являющегося инвестиционным активом, то затраты учитываются в составе первоначальной стоимости объекта (п. 7 ПБУ 15/2008).

Пример 2. ЗАО «Промт» (продавец) 10 апреля 2009 г. по договору поставки отгрузило ООО «Селлер» (покупатель) партию товара стоимостью 118 000 руб., в том числе НДС — 18 000 руб. Поручителем по сделке выступило ООО «Филантроп». По причине резкого падения спроса ООО «Селлер» не смогло реализовать товар и из-за отсутствия денежных средств не расплатилось с поставщиком.

За выдачу гарантии поручитель согласно заключенному соглашению взимает с должника плату в размере 23 600 руб. (включая НДС — 3600 руб.), убытки в связи с исполнением обязательств перед кредитором у него отсутствуют. ООО «Селлер» выплатило ООО «Филантроп» вознаграждение за поручительство одновременно с возмещением затрат по погашению долга перед ЗАО «Промт».

Дебет 009

  • 118 000 руб. — отражена сумма выданной гарантии.

11 июня 2009 г.

Дебет 76, субсчет «Расчеты с кредитором», Кредит 51

  • 118 000 руб. — выполнено обязательство перед кредитором;

Кредит 009

  • 118 000 руб. — списана сумма гарантии.

Дебет 76, субсчет «Вознаграждение за поручительство», Кредит 91-1

  • 23 600 руб. — начислено вознаграждение за поручительство;

Дебет 91-2 Кредит 68

  • 3600 руб. — исчислен НДС с вознаграждения за поручительство;

https://www.youtube.com/watch?v=ytdeven-GB

Дебет 76, субсчет «Расчеты с должником», Кредит 76, субсчет «Расчеты с кредитором»,

  • 118 000 руб. — отражено обязательство должника перед поручителем.

22 июня 2009 г.

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты с должником»,

  • 118 000 руб. — погашена дебиторская задолженность перед поручителем по основному договору;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Вознаграждение за поручительство»,

  • 23 600 руб. — получено вознаграждение за поручительство.

В налоговом учете суммы, выплаченные кредитору, не включаются в состав расходов (п. 12 ст. 270 НК РФ), а возмещенные должником — не признаются доходами (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). Вознаграждение за поручительство (без НДС) — 23 000 руб. ООО «Филантроп» включило в состав внереализационных доходов в июне 2009 г.

11 июня 2009 г.

Дебет 60, субсчет «Расчеты с продавцом», Кредит 76, субсчет «Расчеты с поручителем»,

  • 118 000 руб. — учтена задолженность по оплате товара перед поручителем;

Дебет 91-2 Кредит 60, субсчет «Вознаграждение за поручительство»,

  • 20 000 руб. — учтено вознаграждение за поручительство;

Дебет 19 Кредит 60, субсчет «Вознаграждение за поручительство»,

22 июня 2009 г.

Дебет 76, субсчет «Расчеты с поручителем», Кредит 51

  • 118 000 руб. — возмещены расходы поручителя по договору поставки;

Дебет 60, субсчет «Вознаграждение за поручительство», Кредит 51

  • 23 600 руб. — выплачено вознаграждение поручителю.

10 апреля 2009 г.

Дебет 008

  • 118 000 руб. — учтена сумма гарантии;

10 июня 2009 г.

Дебет 76-2 Кредит 60

  • 118 000 руб. — предъявлена претензия поручителю;

Кредит 008

  • 118 000 руб. — списана сумма гарантии;

11 июня 2009 г.

Дебет 51 Кредит 76-2

  • 118 000 руб. — выполнено обязательство поручителем.

Налог на добавленную стоимость

Объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав. Основание — пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса. При этом в ст. 149 НК РФ установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению.

https://www.youtube.com/watch?v=ytcopyrighten-GB

К операциям, освобождаемым от налогообложения, в частности, относятся осуществляемые банками операции по выдаче поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме (пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ). Для поручителей — иных организаций в ст. 149 НК РФ льгот не предусмотрено.

You May Also Like

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Adblock detector